Omsetning av transporttjenester
Innledning
Grenseoverskridende transport er transport som starter et land og ender i Norge, eller omvendt. Omsetning av transporttjenester som finner sted i merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift dersom transporten skjer direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. mval. § 6-28. Transporten anses å skje direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet når det er sluttet en avtale om sammenhengende transport fra et sted i merverdiavgiftsområdet til et sted utenfor merverdiavgiftsområdet, eller omvendt. For å kunne fakturere avgiftsfritt må dokumentasjonskravene i fmva. § 6-28-3 være oppfylt.
Hva som inngår i den fritatte omsetningen avhenger av hva som er avtalt og fremgår av transportavtalen.
Persontransport er omtalt her.
Kabotasjetransport er omtalt her.
Ulike typetilfeller av grenseoverskridende transport
Direkte internasjonal transport
Dette er tilfelle hvor transporten går direkte mellom Norge og utlandet og bruk av samme transportør. Et slik tilfelle er fullt ut definert som en grenseoverskridende transport som er fritatt i hht. mval § 6-28. Det vil normalt være enkelt å tilfredsstille dokumentasjonskravene i dette tilfelle når det er en transportør som har avtalen om transport mellom Norge og utlandet.
Transportoppdrag i Norge som del av en internasjonal transport
Oppdrag for utenlandsk speditør
- Tilfeller hvor en utenlandsk oppdragsgiver har den overordende avtalen om transport mellom Norge og utlandet, men benytter en eller flere underleverandører på deler av strekningen (nasjonalt) i Norge. Selskapet som kjører den norske etappen kan i dette tilfelle fakturere den nasjonale transporten uten mva ihht. mval §6-28, så fremt dokumentasjonskravene er oppfylt. Se mer om dette under.
- I Ot.prp. nr. 17 (1968–69) blir det i bemerkningene til bestemmelsen om varetransport uttalt at fritaket ikke gjelder for den innenlandske transport når det er inngått særskilt transportavtale om denne, selv om den utgjør et faktisk ledd i transporten til eller fra utlandet.
Oppdrag for norsk speditør
- Tilfeller hvor en norsk oppdragsgiver har den overordende avtalen om transport mellom Norge og utlandet, men benytter en eller flere underleverandører på deler av strekningen (nasjonalt) i Norge. Selskapet som kjører den norske etappen kan i dette tilfelle IKKE fakturere den nasjonale transporten uten mva ettersom det fremgår av mval. §6-28 at det kun kan faktureres avgiftsfritt til en "utenlandsk transportør, speditør o.l". Les mer her.
- I dette tilfelle vil fakturamottaker være en norsk selskap med fradragsrett og det skaper ingen aviftsulemper.
- Norsk oppdragsgiver/speditør som har den overordende avtalen om grenseoverskridende transport kan fakturere kunden ("varesender") uten mva i hht. mval §6-28.
Dokumentasjonskrav
Merverdiavgiftsforskriften § 6-28-3 angir hvilke dokumentasjonskrav som gjelder for å kunne fakturere avgiftsfritt:
- Det skal foreligge en skriftlig avtale som dekker hele strekningen
- Opplysninger om avsender og avsendersted
- Opplysninger om varemottaker og mottakersted
- Vederlag
En undertransporttør som kjører deler av strekningen det er inngått avtale om, må kunne dokumentere at deres enkeltetappe er del av en overordnet avtale som er grenseoverskridende. Det vil si at det i realiteten er snakk om to strekninger som må dokumenteres, både den transportøren selv har ansvaret for og den overordnede strekningen som er avtalt mellom kunde og speditør. Det er derfor avgjørende for mva fritaket og få tilgang til den overordende transportavtalen eller transportdokumenter. Hvis dette ikke er mulig er ikke vilkårene for fritak til stedet og transporten skal faktureres med mva.
Hvem det kan faktureres avgiftsfritt til
I henhold til fmval. §6-28-2 er det et vilkår for fritak på norske transportetapper som er del av en internasjonal transport at tjenestene faktureres i henhold til et transportdokument til:
- varemottakeren
- varesenderen
- utenlandsk transportør, speditør o.l.
I de tilfeller tjenesten gjelder varetransport direkte mellom sted i merverdiavgiftsområdet og sted utenfor merverdiavgiftsområdet, kan det også faktureres til norsk speditør.
Tilleggstjenester
Loven åpner opp for at enkelte tjenester som leveres sammen med transporten, på visse vilkår kan anses som endel av transporten og dermed faktureres avgiftsfritt. Det er avgjørende hva som er avtalt i den overordnede transportavtalen og at tilleggstjensten leveres innenfor rammen av transportoppdraget. Det er et krav av tilleggstjenesten er en tjeneste "som i alminnelighet" ytes sammen med transporten, det vil med andre ord si tjenester som er relevante for utførelsen av transporten. Dette gjelder f.eks. lasting, lossing, terminalytelser som merking, veiing eller pakking, lagring, tollklarering og spedisjon, jf. mval. § 6-28 tredje ledd."
For varetransport gjelder fritaket bare for tjenester som ytes før varen stilles til mottakerens disposisjon på avtalt bestemmelsessted.
Mva håndboken trekker frem konkrete eksempler vedrørende avgiftsfritak for tilleggstjenester:
Eksemepl 1: Lossetjenester ved import
Hvorvidt lossetjenester ved import av varer kan faktureres avgiftsfritt til varesender/-mottaker er avhengig av transportavtalen – hvor langt den direkte transport strekker seg. Skattedirektoratet uttalte i brev av 10. september 1970 til en forening at dersom varene (kornet) stilles til mottakers disposisjon ved kai, vil lossingen være avgiftspliktig. Omfatter derimot transportavtalen lossing på destinasjonsstedet, vil lossingen være et ledd i den direkte transport og fritaket kommer til anvendelse.
Eksempel 2: Monteringsarbeid
Det ble reist spørsmål om rekkevidden av avgiftsfritaket for transporttjenester direkte fra utlandet i de tilfeller varene losses med norsk kraneiers kran og det utføres monteringsarbeid i direkte sammenheng med løftetjeneste. Både løftetjenesten og montasjen ble utført og betalt iht. transportavtalen. Skattedirektoratet uttalte i brev av 1. desember 1983 at montering av varer ikke kunne anses som tjeneste som «i alminnelighet ytes i forbindelse med transporten». Ytelsen av monteringstjenesten måtte anses avgiftspliktig selv om monteringstjenesten ble utført for utenlandsk transportør og var nevnt i transportavtalen med den utenlandske transportørens oppdragsgiver. I slike tilfeller vil monteringen, enten den utføres av transportøren selv eller av en underentreprenør, utløse registreringsplikt (ev. v/representant) for den utenlandske transportøren. Kranfirmaet blir avgiftspliktig for utførelse av krantjeneste i forbindelse med montering for den utenlandske transportør.
Formidling
En transportsentral som mot vederlag rent faktisk utfører formidling av varetransport direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, skal beregne avgift av vederlaget. Formidling av oppdrag vedrørende varetransport direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, kan ikke anses som avgiftsfri tjeneste «i forbindelse med» transporttjenester direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet. Det som i nevnte tilfelle utføres, er formidling av varetransport i Norge og således avgiftspliktig (Av 11/86 av 14. juli 1986 nr. 7). Formidling av persontransport er imidlertid fritatt for avgiftsplikt når transporten skal skje direkte til eller fra utlandet, se mval. § 6-29
Næringsdrivende som betegner seg som formidlere, meglere o.l., men som fakturerer varesender/-mottaker i eget navn, antas å måtte regnes for å drive spedisjonsvirksomhet i relasjon til avgiftsfritaket. Lastebileiere som får sine oppdrag fra en slik virksomhet, f.eks. en transportsentral, kan fakturere transport av varer fra et sted i merverdiavgiftsområdet til et sted utenfor avgiftsfritt til sentralen, jf. FMVA § 6-28-2 annet ledd. Det er en forutsetning at lastebileieren utstyres med nødvendig legitimasjon for at transporten har foregått fra et sted innenfor til et sted utenfor merverdiavgiftsområdet, eller omvendt, jf. merverdiavgiftsforskriften § 6-28-3 første ledd, jf. Av 24/81 av 4. september 1981 nr. 6.